10t Art. 34 cpv. 1 lett. a) LT; 35 cpv. 1 lett. a) LIFD

Pubblicazione: Estratto da Rivista ticinese di diritto I-2018 (III. Diritto di famiglia)


Deduzioni sociali – figli a carico – solo prima formazione – maturità professionale presupposto per ulteriore formazione – successiva iscrizione a scuola universitaria professionale – non seconda formazione La deduzione per figli a carico viene concessa anche per il mantenimento di figli maggiorenni, ma solo per una prima formazione, cioè per una formazione di base che consente al figlio di provvedere in maniera adeguata al proprio sostentamento. Una maturità professionale, come quella liceale, costituisce unicamente la base necessaria per una ulteriore formazione, di solito universitaria. Hanno pertanto diritto alla deduzione i genitori di un giovane che, conseguita la maturità professionale tecnica integrata, ha in seguito intrapreso studi musicali presso una scuola universitaria professionale. CDT 28.8.2017 N. 80.2016.231/232


Riassunto dei fatti:

I coniugi X. e Y. hanno fatto valere, nella dichiarazione d’imposta 2014, fra le altre la deduzione per figlio a carico (fr. 5550.–) e quella per figlio agli studi (fr. 6700.–), con riferimento al figlio K., nato nel 1993.
Nella decisione di tassazione IC/IFD 2014, l’Ufficio di tassazione ha negato le deduzioni in questione, argomentando che la formazione di base di K. era terminata nel 2012.
I contribuenti hanno impugnato la suddetta decisione, sottolineando che K., nel mese di settembre 2014, aveva iniziato i propri studi presso la Hoch­schule W., facoltà di musica, senza esercitare «altre attività» dal mese di luglio del 2014.
L’Ufficio di tassazione ha respinto il reclamo, ricordando che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale e della Camera di diritto tributario, nel caso in cui il figlio abbia già concluso una formazione conseguendo un diploma o una licenza universitaria, oppure sia già entrato nella vita lavorativa, si presume che l’intraprendere una ulteriore seconda formazione sia una scelta personale non coperta dall’obbligo di mantenimento dei genitori. Infatti ai sensi dell’art. 277 del Codice civile svizzero l’obbligo di mantenimento dei genitori si può ritenere concluso con la fine della prima formazione. Nella fattispecie, K. aveva concluso la formazione quale Operatore in automazione, presso la Scuola Arti e Mestieri, nel giugno 2012.
Con ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi X. e Y. sostengono che la frequenza, da parte del figlio K., della facoltà di musica della Hochschule W. sarebbe «una continuazione della sua formazione professionale» e non rappresenterebbe invece una seconda formazione professionale.

Diritto:

  1. 1.1. Per l’art. 34 cpv. 1 lett. a LT, sono dedotti dal reddito netto, per ogni figlio minorenne, a tirocinio o agli studi fino al 28.mo anno di età, al cui sostentamento il contribuente provvede, 11 100.– franchi. Un’analoga deduzione è prevista pure in materia di imposta federale diretta, per la quale però l’ammon­tare è limitato a 6500.– franchi (cfr., al proposito, l’art. 35 cpv. 1 lett. a LIFD, che dal 1° gennaio 2014 ha sostituito l’art. 213 cpv. 1 lett. a LIFD; cfr. inoltre Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 2 ad art. 35 LIFD, p. 149).
    Per l’imposta cantonale, per figli a carico si intendono i figli minorenni (che, al 31 dicembre del periodo fiscale interessato non hanno ancora diciotto anni) e quelli a tirocinio o agli studi fino al 28.mo anno di età al cui sostentamento il contribuente provvede.
    La LIFD invece non prevede un limite di età per la deduzione per i figli. Secondo l’articolo 277 capoverso 2 CC i genitori, per quanto si possa ragionevolmente pretendere da loro dato l’insieme delle circostanze, devono continuare a provvedere al mantenimento del figlio, anche se ha raggiunto la maggiore età, fino alla normale conclusione di una formazione appropriata (Circolare del­l’Amministrazione federale delle contribuzioni n. 30 del 21 dicembre 2010, Imposizione dei coniugi e della famiglia secondo la LIFD, p. 20). Di conseguenza, in generale la deduzione non può più essere fatta valere quando il figlio ha compiuto, alla fine del periodo fiscale o dell’assoggettamento, il 25° o il 26° anno di età (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 42 ad art. 35 LIFD, p. 713).

1.2.  Per la sola imposta cantonale, conformemente all’art. 34 cpv. 1 lett. c LT, sono inoltre dedotti dal reddito netto «per ogni figlio fino al 28.mo anno di età, al cui sostentamento il contribuente provvede e che, senza beneficiare di assegni o borse di studio, frequenta una scuola o corsi di formazione, oltre al periodo del­l’obbligo, un massimo di 13 400.– franchi secondo le modalità e nei limiti fissati dal Consiglio di Stato tenuto conto dei costi supplementari sopportati».
A tale proposito, l’art. 10 cpv. 1 del decreto esecutivo del 23 dicembre 2013 concernente l’imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2014, stabilisce che le deduzioni ammontano a:

  1. fr. 1200.– se il figlio frequenta scuole postobbligatorie o corsi di perfezionamento professionale e il luogo di domicilio corrisponde con quello di sede della scuola o del luogo di formazione;
  2. fr. 1900.– se il figlio frequenta scuole postobbligatorie o corsi di perfezionamento in Ticino ma luogo di domicilio (ove egli rientra giornalmente) e quello di sede della scuola o del luogo di formazione non corrispondono;
  3. fr. 4600.– se il figlio frequenta scuole postobbligatorie o corsi di perfezionamento in Ticino ma luogo di domicilio (ove egli non rientra giornalmente) e quello di sede della scuola o del luogo di formazione non corrispondono;
  4. fr. 6400.– se il figlio frequenta scuole postobbligatorie o corsi di perfezionamento fuori Cantone o frequenta studi d’ordine accademico in Ticino o fuori Cantone rientrando giornalmente a domicilio;
  5. fr. 13400.– se il figlio frequenta studi accademici senza rientrare giornalmente al domicilio.

1.3.  Per quanto attiene al riconoscimento delle deduzioni sociali, trovano applicazione gli art. 34 cpv. 3 LT e art. 35 cpv. 2 LIFD, secondo cui le deduzioni sociali sono stabilite «secondo la situazione alla fine del periodo fiscale (art. 50 LT e art. 40 LIFD) o dell’assoggettamento».
Con il principio del giorno determinante, la legislazione tributaria prevede una schematizzazione finalizzata alla semplificazione dell’applicazione del diritto (Bosshard/Bosshard/Lüdin, op. cit., p. 109; Locher, Kommentar zum DBG, Vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 69 ad art. 35 LIFD, p. 885).
2.  2.1.  Nella fattispecie, alla fine del periodo fiscale litigioso K., il figlio maggiore dei ricorrenti, aveva 21 anni e frequentava la sezione musicale della Hochschule W. In sé, i presupposti perché i genitori potessero beneficiare delle deduzioni sociali erano pertanto adempiuti. L’autorità di tassazione ha tuttavia negato le deduzioni fatte valere, in considerazione del fatto che K. aveva già concluso una prima formazione professionale.

2.2.  Giusta l’art. 35 cpv. 1 lett. a LIFD, la deduzione per figli maggiorenni a carico viene concessa, se seguono una formazione professionale o scolastica. La stessa non ingloba solamente il tirocinio e gli studi, ma ogni percorso formativo, che indirettamente (liceo, ecc.) oppure direttamente (scuola professionale, apprendistato, scuola universitaria professionale, ecc.), è necessario per completare una formazione di base. Quest’ultima viene considerata conclusa, allorquando il figlio ottiene il relativo diploma, un master, un bachelor, ed è in grado di esercitare un’adeguata attività lavorativa (Jaques, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, n. 18 ad art. 35 LIFD, p. 800; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 43 ad art. 35 LIFD, p. 713; Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2a ediz., Zurigo 2013, n. 33 ad § 34, p. 646; Bosshard/Bosshard/Lüdin, Sozialabzüge und Steuertarife im schweizerischen Steuerrecht, Zurigo 2000, p. 172 ss.). La frequenza di una scuola (pubblica o privata) è considerata come formazione scolastica se dura almeno mezza giornata sull’arco di almeno metà anno, ed è priva di interruzioni. Il figlio viene ancora ritenuto in formazione, anche se ha temporaneamente interrotto gli studi (ad esempio per prestare il servizio militare o la protezione civile). Non è data un’interruzione provvisoria nel caso in cui il figlio, di sua spontanea volontà, segue uno stage che non è in connessione con la formazione appresa.

2.3.  In caso di seconda formazione, l’obbligo di mantenimento da parte dei genitori potrebbe persistere nei confronti del figlio maggiorenne avente una formazione di base, se segue una formazione complementare oppure se la seconda formazione si fonda sulla prima. Di principio però la seconda formazione (Zweitausbildung), la formazione continua (Weiterbildung) e la formazione supplementare (Zusatzausbildung) non sono qualificabili come una formazione appropriata ai sensi dell’art. 277 CC (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 43 ad art. 35 LIFD, p. 713; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2a ediz., Zurigo 2013, n. 33 ad § 34, p. 646; Bosshard/Bosshard/Lüdin, op. cit., p. 175; DTF 118 II 97 consid. 4.). Si richiede dunque un legame fra la prima e la seconda formazione, nel senso che la seconda deve ampliare, approfondire o comunque fondarsi sulla prima (Baumgartner/Eichenberger, in. Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3a ediz., Basilea 2017, n. 8c ad art. 35 LIFD, p. 880). Se i genitori finanziano spontaneamente una seconda formazione, si tratta di una destinazione di reddito (Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basilea 2001, n. 33 ad art. 35 LIFD, p. 874).

2.4.  Si considera formazione professionale ai sensi dell’art. 35 cpv. 1 lett. a LIFD una formazione di base, che dà la facoltà al figlio di provvedere, in maniera adeguata, al proprio sostentamento. I corsi di perfezionamento (quali ad esempio corsi di lingue oppure soggiorni linguistici) non permettono il riconoscimento di una deduzione per figli, se non sono strettamente necessari per la formazione (per es. per la scuola di traduzione) (Bosshard/Bosshard/Lüdin, op. cit., p. 175 e 176 con rinvii).
Secondo l’art. 277 cpv. 2 CC, se, raggiunta la maggiore età, il figlio non ha ancora una formazione appropriata, i genitori, per quanto si possa ragionevolmente pretendere da loro dato l’insieme delle circostanze, devono continuare a provvedere al suo mantenimento fino al momento in cui una simile formazione possa normalmente concludersi. In una sentenza del 7 maggio 2007 (n. 5C.249/2006 consid. 3.2, in FamPra.ch 2007 p. 440), il Tribunale federale ha riconosciuto che non avesse ancora raggiunto una formazione appropriata un giovane che, a vent’anni, aveva concluso la scuola media di commercio (Handelsmittelschule) ed aveva svolto un anno di pratica, conseguendo la maturità professionale. Secondo la Suprema Corte, come la maturità liceale, anche la maturità professionale costituisce unicamente la base necessaria per una ulteriore formazione, di solito universitaria. Il giovane aveva pertanto diritto al mantenimento anche per la successiva frequenza della facoltà di economia di una scuola universitaria professionale.

2.5.  Tornando al caso in esame, K., nato il 2 febbraio 1993, ha terminato la propria formazione, quale operatore in automazione, presso la Scuola d’arti e mestieri di Bellinzona (SAM), nel mese di giugno 2012. L’operatore in automazione si occupa della costruzione, della messa in servizio e della manutenzione di comandi elettrici, di apparecchi, di macchinari, di impianti o di sistemi di automazione (quali ad esempio sistemi di produzione automatizzati, quadri di comando, quadri di distribuzione d’energia elettrica, ecc.). La relativa formazione ha una durata di quattro anni, con due percorsi formativi diversi (a scelta): da un lato, una formazione di base in azienda (tirocinio) e la frequenza di corsi a blocco alla SPAI di Bellinzona, con la facoltà di conseguire la maturità professionale; dall’altro lato, la frequenza a tempo pieno della Scuola d’arti e mestieri (SAM) di Bellinzona, con il conseguimento della maturità professionale tecnica integrata [cfr., per ulteriori dettagli, www.orientamento.ch].
K. ha poi prestato il servizio militare e ha assolto uno stage (dal mese di agosto 2013 al mese di giugno 2014), come selvicoltore. Nel mese di luglio 2014 è stato ammesso alla Hochschule W., sezione musica, per seguire la formazione a tempo pieno denominata «Vorstudium Klassik» durante il semestre invernale 2014 (dal 15 settembre 2014 al 18 gennaio 2015) [cfr. copia della lettera di conferma d’iscrizione del mese di luglio 2014 della Hochschule W. annessa al presente ricorso]. Detta formazione, della durata di nove mesi, prepara gli studenti che hanno ottenuto la maturità liceale oppure una formazione equivalente, all’esame di ammissione del Bachelor presso la Hochschule di W. Gli studi preparatori, che non possono essere ripetuti, includono venticinque settimane di insegnamento e solitamente lezioni singole nella materia principale strumentale/vocale così come nell’ambito della formazione musicale d’insieme e della teoria della musica […].
Avendo conseguito il diploma di operatore in automazione nel 2012, con la maturità professionale tecnica integrata (condizione per essere ammesso alla Hochschule W.), K. era pertanto in grado di esercitare un’attività professionale in quello specifico settore. Dopo un’interruzione di due anni (per prestare il servizio militare e per seguire uno stage come selvicoltore), ha tuttavia iniziato gli studi preparatori presso una scuola universitaria professionale in Svizzera centrale, con un indirizzo diverso da quello proprio della sua formazione di base.

2.6  Bisogna riconoscere che quello del figlio dei ricorrenti rappresenta un caso limite.
Da un lato, i nuovi studi preparatori, in ambito musicale, da lui intrapresi presso la Hochschule W. nel 2014, non costituiscono evidentemente un approfondimento della professione da lui appresa due anni prima e neppure delle conoscenze teoriche acquisite con la maturità professionale. Inoltre, il giovane ha atteso quasi due anni prima di iscriversi alla scuola universitaria professionale, dopo aver conseguito la maturità professionale.
Dall’altra parte, tuttavia, si deve tener conto dell’evoluzione della giurisprudenza, che come ricordato considera ormai la maturità professionale, non diversamente da quella liceale, come un semplice presupposto necessario per un’ulte­riore formazione, in una università o in una scuola universitaria professionale.
Nella già ricordata sentenza del 2006, il Tribunale federale ha sottolineato che l’obbligo di mantenimento del figlio maggiorenne è strettamente legato all’ob­bligo di educazione a carico dei genitori, che comprende in particolare il dovere, previsto dall’art. 302 cpv. 2 CC, di procurare al figlio un’appropriata istruzione generale e professionale, conforme quanto possibile alle sue attitudini e inclinazioni. È pertanto dovere dei genitori di procurare al figlio una formazione conforme alle sue attitudini e inclinazioni e di assisterlo fintantoché tale formazione lo richiede (sentenza del 7 maggio 2007 n. 5C.249/2006 consid. 3.2.2 e 3.2.3, in FamPra.ch 2007 p. 441).
Ne consegue che, pur avendo il figlio degli insorgenti intrapreso una formazione universitaria professionale in un settore ben diverso da quello della sua precedente formazione, non si può tuttavia concludere che l’obbligo di mantenimento da parte dei genitori nei confronti di K. sia terminata con il conseguimento della maturità professionale.

2.7.  La decisione impugnata deve pertanto essere riformata, con il riconoscimento ai ricorrenti della deduzione per figli a carico (fr. 11 100.– per l’IC e fr. 6500.– per l’IFD) e, per la sola imposta cantonale, della deduzione per figli agli studi (fr. 13 400.–).

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